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全面解析:个人股权投资中的涉税事项

编者按:伴随资本市场的极大发展,买卖股权已经成为个人常用的投资方式。股权投资过程中的个税也日益成为税务机关的征管重点。那么,股权投资哪些环节需要缴纳个人所得税?

一、获取股息、红利

我国税法规定,个人股东的分红属于个人所得中的“利息、股息、红利所得”,适用20%的个人所得税税率。但是,对于持有股份的自然人股东而言,根据其持有时间的不同,适用的个人所得税政策不同。根据《财政部国家税务总局 证监会 关于上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知》(财税〔2015〕101号),总结如下:

二、股权转让

2014年,国家税务总局发布《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014年第67号),对股权转让个人所得税相关问题进行了规定。

(一)个人股权转让的界定

股权转让是指个人(自然人)股东将投资于中国境内企业(不包括个人独资企业和合伙企业)的股权或股份转让给其他个人或法人的行为,包括以下情形:

1、出售股权;

2、公司回购股权;

3、发行人首次公开发行新股时,被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售;

4、股权被司法或行政机关强制过户;

5、以股权对外投资或进行其他非货币性交易;

6、以股权抵偿债务;

7、其他股权转移行为。

(二)个人股权转让所得

个人转让股权所得,即以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额,为应纳税所得额,按“财产转让所得”适用20%的税率计算缴纳个人所得税。合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。因此,个人转让股权所得的计算涉及到的两个最重要的因素就是股权转让收入和股权原值的确认。

1、股权转让收入

股权转让收入是指转让方因股权转让而获得的现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。转让方取得与股权转让相关的各种款项,包括违约金、补偿金以及其他名目的款项、资产、权益等,均应当并入股权转让收入。

同时,67号公告规定,按照转让合同约定,在满足约定条件后取得的后续收入,应当作为股权转让收入。也就是说如果股权转让过程中存在对赌条件或者其他条件的话,转让方取得的受让方后续追加的支付款(即预付+追加对赌情形下的追加款项),也应该并入股权转让收入。

如果转让方有下面情形之一的,主管税务机关可以依次按照净资产核定法、类比法、其他合理方法,核定转让方股权转让收入:

1.申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的;

2.未按照规定期限办理纳税申报,经税务机关责令限期申报,逾期仍不申报的;

3.转让方无法提供或拒不提供股权转让收入的有关资料;

4.其他应核定股权转让收入的情形。

2、股权原值的确认

个人转让股权的原值依照以下方法确认:

1.以现金出资方式取得的股权,按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值;

2.以非货币性资产出资方式取得的股权,按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值;

3.通过无偿让渡方式取得股权,具备上述股权转让收入虽然明显偏低但视为有正当理由所列情形的,按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值;

4.被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本,个人股东已依法缴纳个人所得税的,以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值;

5.除以上情形外,由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。

对于股权转让人已被主管税务机关核定股权转让收入并依法征收个人所得税的,该股权受让人的股权原值以取得股权时发生的合理税费与股权转让人被主管税务机关核定的股权转让收入之和确认。

如果个人转让股权未提供完整、准确的股权原值凭证,不能正确计算股权原值的,可以由主管税务机关核定其股权原值。

需要注意的是:如果个人多次取得同一被投资企业股权的,转让部分股权时,采用“加权平均法”确定其股权原值。

在实务中,尤其是在注册资本实行认缴制下,经常出现股东未完成全部出资义务就转让股权的情形,对这类股权转让如何计算个人所得税,可以参考华税“认缴未出资,股权转让如何计税?”

三、以股权对外投资

由于我国税法将非货币性资产投资视为转让+投资两个环节,在转让环节,投资者需要承担相应的税费。同时,为了鼓励和引导投资,国家又陆续发布了一系列的税收政策。2009年,财政部、国家税务总局发布了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号),对于自然人股东能否适用59号文,一直以来存在着两种截然不同的观点:可以适用与不能适用。2015年,《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第48号)发布,48号公告规定,在重组交易过程中,股权收购的转让方,可以是自然人;同时也规定,当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。48 号公告明确了自然人股东可以参与企业重组,但所得税政策不能适用59号文中的特殊性税务处理,应按个人所得税相关政策执行。

2015年,财政部、国家税务总局发布了《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号),其中规定,个人以股权对外投资,属于个人转让股权和投资同时发生。对个人转让股权的所得,应按照"财产转让所得"项目,依法计算缴纳个人所得税。个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的,可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后,自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。因此,对个人以股权对外投资,其中的个人所得税根据目前政策有两种处理方式:一次性按"财产转让所得"项目计算转让所得申报缴纳个人所得税;或者按五年分期缴纳税款。这里与法人股东相区别,不能适用特殊性税务处理。

四、合伙企业需“穿透”纳税

合伙企业与法人股东、自然人股东适用的税收政策是不一样的,从所得税政策层面来看,其本身不是一个独立的纳税主体。

《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)明确,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。但其应纳税所得额计算时适用个人所得税相关政策,按照《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号)及《财政部国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税〔2008〕65号)的规定执行。

而59号文及后续重组政策均规范的是企业所得税,也就是适用征收企业所得税的企业。因此,合伙企业以股权对外投资,不能适用特殊性税务处理政策。由于合伙企业的特殊性,其既不能适用116文企业投资的递延纳税政策,也不能适用41号文的个人投资的递延纳税政策。这样一来,合伙企业以股权对外投资产生所得应在投资年度计入应纳税所得额中,申报缴纳所得税。因此,对于投资者而言,应结合具体投资计划,选择合适的投资方式和投资主体,实现投资收益最大化。

在目前的资本运作业务中,个人股权转让具有交易广泛性、情况复杂性、转让隐蔽性等特点,为了更好的获取股权转让信息,税务机关加强了与工商部门的合作,通过涉税信息交换平台实现涉税费信息及时共享。此外,在国家税务总局稽查局印发的《2017年税务稽查重点工作安排》(税总稽便函〔2017〕29号)中, 税务总局稽查局要求以股权转让为切入点,开展个人所得税及相关联的企业所得税检查。由此来看,股权转让涉及的个税问题将是今年税务稽查的重点方向,为了降低和避免不必要的税务风险,个人股东应该高度重视股权交易中的涉税问题,同时,在进行股权投资时,即应就投资形式、投资主体、设立地点等开展相关的税收筹划。

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